在對(duì)外貿(mào)易中，進(jìn)料和來料是加工貿(mào)易的兩種主要經(jīng)營方式，出口貨物分別享受退(免)稅與免稅政策，由于貿(mào)易方式與稅收政策密切相關(guān)，是進(jìn)料還是來料，是退稅還是免稅，稅負(fù)低是主要影響因素。

進(jìn)料加工與來料加工的區(qū)別

一是貿(mào)易。進(jìn)料加工是出口企業(yè)用外匯從國外購進(jìn)原材料，經(jīng)生產(chǎn)加工后復(fù)出口的一種貿(mào)易方式;而來料加工是由外商提供一定的原材料或技術(shù)設(shè)備，出口企業(yè)根據(jù)要求進(jìn)行加工裝配，將成品出口收取加工費(fèi)的一種貿(mào)易方式。二是風(fēng)險(xiǎn)。進(jìn)料加工使用外匯占用周轉(zhuǎn)資金，承擔(dān)著出口貨物質(zhì)量與國外銷售的風(fēng)險(xiǎn);來料加工不占用資金，也不考慮銷售存在的風(fēng)險(xiǎn)。三是物權(quán)。進(jìn)料加工擁有產(chǎn)品的所有權(quán)，出口企業(yè)與外商是買入與賣出的交易關(guān)系。來料加工不擁有產(chǎn)品的所有權(quán)，出口企業(yè)與外商之間是受托與委托的協(xié)議關(guān)系。四是稅收。進(jìn)料加工自營或委托代理出口的貨物生產(chǎn)企業(yè)增值稅執(zhí)行“免、抵、退”稅辦法，其應(yīng)稅消費(fèi)品免征消費(fèi)稅。外貿(mào)企業(yè)增值稅執(zhí)行“免、退”稅辦法，其應(yīng)稅消費(fèi)品退還消費(fèi)稅。來料加工出口貨物實(shí)行免征增值稅、消費(fèi)稅辦法，加工企業(yè)取得的工繳費(fèi)收入免征增值稅、消費(fèi)稅，出口貨物所耗用國內(nèi)原料支付的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，轉(zhuǎn)入生產(chǎn)成本，其國內(nèi)配套的原材料已征稅款也不予退稅。

稅收政策比較與分析

在加工貿(mào)易中，進(jìn)口料件的占比、征退稅率之差的大小以及出口價(jià)格的高低，都會(huì)影響出口企業(yè)對(duì)進(jìn)料還是來料加工方式的選擇，在同等條件下，看點(diǎn)就是稅負(fù)的差異(不考慮所得稅因素)。

(一)征、退稅率之差的大小

按照稅法規(guī)定，外銷收入乘以征、退稅率之差的積要計(jì)入主營業(yè)務(wù)成本，如果在外銷收入一定的前提下，征、退稅率之差越大，出口企業(yè)所要承擔(dān)的成本稅負(fù)就越高。

例如：某生產(chǎn)型出口企業(yè)a為國外客商b加工一批貨物，進(jìn)口保稅料件組成計(jì)稅換算為人民幣的價(jià)格為2000萬元，加工后復(fù)出口的貨物換算為人民幣的總價(jià)格為3500萬元(單證收齊)。假設(shè)貨物全部出口無內(nèi)銷發(fā)生，其加工所耗國內(nèi)購進(jìn)的料件及其他費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅額為70萬元人民幣，增值稅適用稅率為13%,出口退稅率為11%,試分析出口企業(yè)選擇進(jìn)料還是來料加工較為合適。

1.采用來料加工方式：3500萬元的出口貨物免稅，70萬元進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣成本自行負(fù)擔(dān)，其應(yīng)納稅額為70萬元。

2.采用進(jìn)料加工方式：3500萬元的出口貨物執(zhí)行“免、抵、退”稅政策，進(jìn)口料件2000萬元所計(jì)算的免稅稅額不予辦理退稅，應(yīng)在計(jì)算的“免、抵、退”稅額中抵減。

當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物征退稅率差-免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物征退稅率差=(3500-2000)×(13%-11%)=30(萬元)

當(dāng)期應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-(進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額)=0-(70-30)=-40(萬元)

當(dāng)期免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)(單證收齊)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率=(3500-2000)×11%=165(萬元)

則退稅為10萬元，免抵稅額為155萬元。如果考慮免抵稅額參與城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加(以下簡稱稅費(fèi))計(jì)算，那么，其稅費(fèi)為15.5萬元。

從以上假設(shè)的條件看，采用進(jìn)料加工方式出口企業(yè)應(yīng)納稅額為零，只繳納了15.5萬元的稅費(fèi)，稅負(fù)小于來料加工應(yīng)繳納的稅款。

再假設(shè)，如果將原退稅率11%下調(diào)為5%,采用進(jìn)料加工方式，那么：

當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=(3500-2000)×(13%-5%)=120(萬元)

當(dāng)期應(yīng)納稅額=0-(70-120)=50(萬元)

當(dāng)期免抵退稅額=(3500-2000)×5%=75(萬元)

則免抵稅額為75萬元，其繳納稅費(fèi)為7.5萬元。如果采用來料加工，在稅負(fù)上要少于進(jìn)料加工方式。

(二)進(jìn)口料件占比的多少

在進(jìn)料加工方式下，國內(nèi)耗料增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的大小直接影響稅額的計(jì)算。

延用上例，如將國內(nèi)耗料的進(jìn)項(xiàng)稅額調(diào)增為90萬元，進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格調(diào)減為1500萬元，則：

當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=(3500-1500)×(13%-11%)=40(萬元)

當(dāng)期應(yīng)納稅額=0-(90-40)=-50(萬元)

當(dāng)期免抵退稅額=(3500-1500)×11%=220(萬元)

其退稅為10萬元，免抵稅額為210萬元，繳納稅費(fèi)為21萬元。如在來料加工方式下，則應(yīng)納稅額40萬元，稅負(fù)大于進(jìn)料加工繳納的21萬元稅費(fèi)。

相反，如將國內(nèi)耗料的進(jìn)項(xiàng)稅額調(diào)減為10萬元，進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格調(diào)增為3000萬元，則：

當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=(3500-3000)×(13%-11%)=10(萬元)

當(dāng)期應(yīng)納稅額=0-(10-10)=0(萬元)

當(dāng)期免抵退稅額=(3500-3000)×11%=55(萬元)

其免抵稅額為55萬元，繳納的稅費(fèi)為5.5萬元。如在來料加工方式下，應(yīng)納稅額為0萬元，稅負(fù)小于進(jìn)料加工的10萬元應(yīng)繳稅款。

(三)出口貨物價(jià)格的高低

延用上述案例，在進(jìn)料加工方式下，如將出口價(jià)格上調(diào)為5000萬元，則：

當(dāng)期免抵退稅不予免征和抵扣稅額=(5000-2000)×(13%-11%)=60(萬元)

當(dāng)期應(yīng)納稅額=0-(70-60)=10(萬元)

當(dāng)期免抵退稅額=(5000-2000)×11%=330(萬元)

其免抵稅額為330萬元，繳納的稅費(fèi)為33萬元。如在來料加工方式下，應(yīng)納稅額為70萬元，稅負(fù)小于進(jìn)料加工89萬元的應(yīng)繳稅款。

選擇與效益

綜上分析，加工貿(mào)易的選擇必須要考慮以上三種條件，找出一個(gè)較優(yōu)的經(jīng)營方式。

(一)當(dāng)出口貨物耗用進(jìn)口料件較小，且征退稅率之差較小時(shí)，選擇進(jìn)料加工方式較為合適。因?yàn)樵谕硕愵~中要抵減的進(jìn)口料件不予退稅額相對(duì)較少，應(yīng)辦理退稅的實(shí)際數(shù)額就大。另外，征、退稅率之差較小，則進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的就少，相比之下容易形成留抵稅額帶來退稅。

(二)當(dāng)出口貨物耗用進(jìn)口料件較大，且征退稅率之差較大時(shí)，選擇來料加工方式較為合適。因?yàn)閬砹霞庸っ舛惻c征、退稅之差大小無關(guān)，并且進(jìn)口料件較大則說明國內(nèi)耗料較少，進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣部分相對(duì)變小，所承擔(dān)的稅負(fù)相對(duì)變少，又不動(dòng)用資金購買進(jìn)口料件。相比之下，進(jìn)料加工當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額就會(huì)變大，有時(shí)在無內(nèi)銷的前提下也能形成倒繳稅現(xiàn)象。